PAROLE CHIAVE: Nota di credito, debito Iva, dichiarazione Iva, Dichiarazione integrativa Iva, Sconti commerciali, procedure concorsuali, Agenzia Entrate, Dpr 633/72, recuperabilità Iva, situazione-presupposto-termine.
Cosa succede quando viene meno in tutto o in parte un’operazione economica dal punto di vista dell’Iva?
In materia fiscale, l’articolo 26 del Dpr 633/1972 riveste un ruolo centrale nel delineare le modalità di gestione delle note di variazione in diminuzione e la detrazione dell’IVA corrispondente. Le operazioni economiche sono sempre collegate a idonei documenti che hanno una rilevanza fiscale. Ovviamente, la modifica di un’operazione nel mondo economico deve avere una ripercussione anche sulla fattura collegata. La normativa prevede la possibilità di portare in detrazione l’imposta associata a tale variazione (le normative europee propendono invece per operare delle rettifiche e non delle detrazioni).
La gestione di tali variazioni richiede un attento rispetto delle tempistiche, regolate dall’articolo 19 del medesimo decreto IVA. Tale regolamentazione è applicabile sia alle variazioni “senza limite di tempo”, che possono essere eseguite indipendentemente dal tempo trascorso dall’effettuazione dell’operazione originaria, sia a quelle che sono soggette al termine di un anno dall’operazione cui si riferiscono.
N.b.: L’emissione della nota di credito rappresenta il presupposto formale per l’esercizio del diritto di detrazione. La detrazione, a seconda del momento della registrazione, può confluire nella relativa liquidazione periodica o nella dichiarazione Iva di riferimento.
Una nota di credito (o nota di variazione o semplicemente nota in questo articolo) è un documento, emesso da un soggetto passivo IVA (colui che emette una fattura per un bene o un servizio venduto), per rettificare importi precedentemente fatturati ad un cliente.
L’agenzia delle Entrate, tramite una circolare (la 20/E del 2021) ha specificato che per poter beneficiare della detrazione dell’IVA relativa alle note di credito è necessario seguire i principi delle fatture di acquisto.
Illustriamo ora le due macro-categorie di riferimento:
- Per le variazioni senza limiti di tempo, la detrazione è ammessa se la nota è emessa entro il termine ordinario di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si sono verificati i presupposti per operare la variazione;
- Per le note di variazione entro l’anno, la detrazione è ammessa se il documento è emesso entro un anno dall’effettuazione dell’operazione originaria. La detrazione può essere esercitata, a seconda del momento della registrazione, in sede di liquidazione periodica o direttamente in dichiarazione.
Sconti commerciali: Gli sconti commerciali dati da determinate pattuizioni contrattuali o accordi commerciali sono sicuramente un elemento da tenere in considerazione ai fini della detrazione iva. Infatti riducendo l’imponibile di una vendita, a seguito di uno sconto, si sarà tenuti a ridurre di conseguenza anche l’iva incassata (o da incassare) e quindi il relativo debito verso l’Erario. Gli sconti definiti successivamente al monte vendite hanno la criticità che non esiste un momento in cui è possibile definirli se non successivamente alla chiusura dell’esercizio. I volumi delle vendite su cui si decide l’ammontare degli sconti quindi non possono essere noti prima del 31/12 di ogni anno. Pertanto è anche logico sostenere che il presupposto per la variazione sorga nel momento successivo, ad esempio, nel 2024 per gli sconti 2023.
Procedure concorsuali: In caso di procedure concorsuali avviate prima del 26 maggio 2021, è fondamentale tenere distinte le regole precedenti, dove conta la chiusura. Da questa data in poi invece per le procedure è da tenere in considerazione la data d’inizio. Si rimanda il lettore alle casistiche indicate dall’elenco numerato che segue.
Scadenza del termine e ultime chance di recuperabilità: Se si dovesse superare il limite temporale indicato dalla normativa la “recuperabilità” dell’imposta non sarebbe comunque definitivamente compromessa. Infatti esistono due casistiche in cui ottenere questo beneficio sarebbe comunque ancora possibile. La prima è la dichiarazione integrativa mentre la seconda soluzione è l’istanza di rimborso ex articolo 30 del Dpr 633/72. Esistono però specifiche condizioni in cui è possibile ricorrere a questi 2 istituti. Nel primo caso è necessario aver commesso errori o omissioni mentre nel secondo caso devono esserci condizioni oggettive che non permettono l’emissione tempestiva della nota.
Rinuncia al credito: Un’altra casistica degna di menzione riguarda la rinuncia al credito unilaterale da parte del creditore. Secondo la Cassazione questa situazione non è differente dai casi di risoluzione, rescissione, annullamento ovvero scioglimento per mutuo dissenso dell’originario contratto. È anch’essa accomunata dal non poter riscuotere il credito vantato e pertanto ne deriva la possibilità per il cedente o prestatore di emettere la nota di credito, e conseguentemente di portarsi in detrazione l’Iva, e l’onere per la controparte di registrarla. Logicamente il committente insolvente non potrà beneficiare della detrazione Iva sull’importo non saldato.
Termine di un anno – disapplicazioni: L’art 26 comma 2 e 3 del Decreto Iva specifica che qualora la nota derivi da un accordo contrattuale tra le parti per il mutamento delle volontà allora sia corretto intendere il limite pari all’anno. Nei casi in cui invece l’allungamento dell’operazione dipenda da situazioni stragiudiziali o giudiziali (per patologie contrattuali o similari) si ritiene invece non possa essere inteso l’anno come il termine ultima ma, anche come da orientamento Europeo, si debba necessariamente tutelare il contraente leso con una scadenza maggiore. L’esigenza di contrastare le evasioni o le frodi non è sufficiente per giustificare una limitazione temporale così radicale per il diritto di riduzione della base imponibile e la tutela è doverosa relativamente all’importo percepito sia che esso sia “non” sia stato ricevuto in tutto o in parte.
Elenco numerato delle casistiche
Di seguito si presentano alcuni esempi per agevolare la comprensione delle casistiche. Si precisa che per ogni casistica sarà definita la situazione, il presupposto per l’emissione della nota di credito e il termine ultimo per l’emissione della stessa.
- Se si è giunti ad un accordo tra le parti è l’accordo stesso il presupposto per l’emissione e il termine per l’emissione è pari ad un anno dall’effettuazione dell’operazione;
- Nel caso in cui si verifichi nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili (dove il presupposto è il verificarsi di questi) il termine per l’emissione è il 30 aprile dell’anno successivo al verificarsi del presupposto;
- Nel caso in cui si verifichino abbuoni e sconti contrattuali (dove il presupposto è il verificarsi di questi) il termine per l’emissione è il 30 aprile dell’anno successivo al verificarsi del presupposto;
- Nel caso in cui ci si trovi all’interno di procedure concorsuali avviate a partire dal 26/05/2021 incluso, il presupposto diviene l’inizio della procedura e il termine per l’emissione è il 30 aprile dell’anno successivo al verificarsi del presupposto.
- Nel caso in cui ci si trovi all’interno di procedure concorsuali avviate prima del 26/05/2021, il presupposto diviene il termine della procedura e il termine per l’emissione è il 30 aprile dell’anno successivo al verificarsi del presupposto.
- Nel caso in cui ci si trovi all’interno di procedure “assimilate”, il presupposto viene definito nei momenti individuati nel comma 3-bis e il termine per l’emissione è il 30 aprile dell’anno successivo al verificarsi del presupposto.
- Nel caso in cui ci si trovi all’interno di procedure individuali rimaste infruttuose, il presupposto viene definito dalla constatazione dell’infruttuosità e il termine per l’emissione è il 30 aprile dell’anno successivo al verificarsi del presupposto.
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